Freitag, 01.06.2018
Gastbeitrag von Dr.Claudia Klümpen-Neusel

Immobilien in der Nachfolge und die steuerlichen Folgen

Wie können private Immobilien an die nächste Generation übertragen werden? Ob verschenken oder vererben, ob Nießbrauch oder Umwandlung der privat gehaltenen Immobilie in ein Wohnungsunternehmen: Der Balanceakt zwischen Erbschaft- und Einkommensteuer ist eine Herausforderung.

Das Immobilienvermögen privater Haushalte ist zwischen 1999 und 2016 von insgesamt etwa 4,3 Billionen Euro auf etwa 7,1 Billionen Euro gestiegen. Die Wohnimmobilien machen dabei jeweils den größten Anteil von circa 2,6 Billionen Euro (1999) bzw. 4,3 Billionen Euro (2016) aus. Angesichts der Tatsache, dass Immobilienvermögen im Erb- oder Schenkungsfall seit 2009 grundsätzlich mit dem Verkehrswert in die steuerliche Bemessungsgrundlage einfließt, spielt die Gestaltung bei der Nachfolge von Immobilienvermögen eine zunehmend große Rolle. Der Grund: Die Illiquidität dieses Vermögens erfordert eine mittel- bis langfristige Nachfolgeplanung, um im Ernstfall eine fällig werdende Erbschaftsteuer begleichen zu können. Oder – noch besser – die Immobilien werden so übertragen, dass die Erbschaftsteuer nur in einem reduzierten Maße entsteht. Dabei sollten jedoch erbschaftsteuerliche Aspekte möglichen ertragsteuerlichen Zielen nicht zuwiderlaufen. Wie kann das gelingen?

Wohnimmobilien übertragen

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Dr. Claudia Klümpen-Neusel ist Associate Partner im Geschäftsbereich Private Finance bei der Warth & Klein Grant Thornton AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft.

 

Foto: Warth & Klein Grant Thornton

Werden Wohnimmobilien verschenkt oder vererbt, sind sie zunächst für erbschaft- und schenkungsteuerliche Zwecke zu bewerten. Das Gesetz sieht als Bewertungsmaßstab grundsätzlich das sogenannte Ertragswertverfahren vor, das sich an der für gerichtliche Gutachter geltenden Wertermittlungsverordnung orientiert und darauf abzielt, den Verkehrswert einer Immobilie zu ermitteln. Sind die Immobilien zu Wohnzwecken vermietet, gewährt das Gesetz anschließend einen Bewertungsabschlag von 10 Prozent. Demnach fallen lediglich 90 Prozent des Immobilienwertes in die erbschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage. Trotz dieses Wertabschlags erreicht die Erbschaft- und Schenkungsteuer vor allem bei Immobilien in gehobenen Lagen oftmals eine Größenordnung, die nicht so einfach aus dem sonstigen liquiden Vermögen des Begünstigten gezahlt werden kann. Um die Steuerlast zu reduzieren, könnte daher eine Übertragung unter Nießbrauchsvorbehalt oder die Umwandlung der privat gehaltenen Immobilien in ein steuerlich begünstigtes Wohnungsunternehmen eine Lösung sein.


Nießbrauch bedenken

Bei einer Übertragung unter Nießbrauchsvorbehalt verschenkt beispielsweise der Vater eine Immobilie an seinen Sohn, behält sich aber gleichzeitig noch auf Lebenszeit die Mieterträge aus dieser Immobilie vor. Die Substanz wird also übertragen, während die Erträge beim bisherigen Eigentümer verbleiben (Nießbrauchsvorbehalt). Da der Sohn somit nur eine Immobilie ohne Nutzungsrecht erhält, darf er für schenkungsteuerliche Zwecke den Wert der Immobilie um den Kapitalwert des Nießbrauchsrechts kürzen. Nur der verbleibende Betrag fällt in die schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage. Das hat zur Folge, dass die Schenkungsteuer deutlich geringer ausfällt, als wenn der Sohn die unbelastete Immobilie erhalten hätte.

Ertragsteuerlich erzielt weiterhin der Vater die Vermietungseinkünfte, die er, wie bisher, der Einkommensteuer unterwirft. Dabei darf der Vater sogar – obwohl er nicht mehr Eigentümer der Immobilie ist – die gesetzlich zulässigen Abschreibungen auf die Immobilie (AfA) einkommensmindernd geltend machen. Anders sähe es hingegen aus, wenn der Vater die Immobilie zwar weiterhin auf seinen Sohn überträgt, aber das Nutzungsrecht der Mutter zuwendet, die bisher nicht Eigentümerin des Grundstücks war. Aus dem Vorbehaltsnießbrauch zugunsten des Vaters im Ausgangsfall würde dann ein Zuwendungsnießbrauch zugunsten der Mutter, für den andere ertragsteuerliche Regeln gelten. Zwar darf der Sohn auch in diesem Fall den Kapitalwert des Nießbrauchsrechts bereicherungsmindernd bei der Erbschaftsteuer abziehen. Auch erzielt für einkommensteuerliche Zwecke wiederum der Nießbrauchsberechtigte, d.h. die Mutter, die Vermietungseinkünfte.

 

Allerdings darf die Mutter keine AfA geltend machen, da sie die Anschaffungskosten nicht getragen hat. Der Sohn wiederum kann diese Aufwendungen ebenfalls nicht steuerlich geltend machen, weil er keine Einkünfte erzielt. Bei einem unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauch läuft somit die AfA-Berechtigung für die Dauer des Nießbrauchsrechts ins Leere. Bisher ungenutztes AfA-Potential geht der Familie damit verloren.

Wie hoch ist der Wohnungsbestand?

Weiteres Steuersparpotential bietet die Möglichkeit, das Immobilienvermögen als Wohnungsunternehmen im Sinne des Erbschaftsteuergesetzes auszugestalten. Gelingt dies, können die erbschaft- und schenkungsteuerlichen Vergünstigungen für Betriebsvermögen zur Anwendung gelangen. Danach darf der Wert des begünstigten Wohnungsunternehmens um 85 Prozent, in Sonderfällen sogar um bis zu 100 Prozent gekürzt werden. Lediglich 15 Prozent, eventuell sogar 0 Prozent, des ermittelten Wertes fallen in die erbschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage und sind nach Abzug persönlicher Freibeträge zu versteuern.

 

Das Vorliegen eines Wohnungsunternehmens wurde von der Finanzverwaltung bisher bei einem Wohnungsbestand von mindestens 300 Wohnungen angenommen. Dieser quantitativen Betrachtungsweise ist jedoch ganz aktuell der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 24. Oktober 2017 entgegengetreten. Das höchste deutsche Finanzgericht entschied, dass eine Vergünstigung in vorgenanntem Umfang nur dann zur Anwendung gelangen könne, wenn die Wohnungsvermietungsgesellschaft tatsächlich einen Gewerbebetrieb unterhalte. Damit ist der Anwendungsbereich der Begünstigungsnorm grundsätzlich auch für kleinere Immobilienvermögen eröffnet. Das Vorliegen eines Gewerbebetriebs führt ertragsteuerlich jedoch dazu, dass der Vermieter Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt und gerade keine private Vermögensverwaltung mehr betreibt. Ertragsteuerlich könnten dann die fraglichen Immobilien auch nicht mehr nach Ablauf von zehn Jahren seit Anschaffung steuerfrei veräußert werden. Stattdessen unterlägen sowohl die laufenden Mieteinnahmen als auch sämtliche Gewinne aus der Veräußerung der Immobilien der Einkommen- und ggf. Gewerbesteuer. Es ist daher auch bei dieser Gestaltungsalternative genau zu prüfen, ob und inwieweit der erbschaftsteuerliche Vorteil einen eventuellen ertragsteuerlichen Nachteil überwiegt.