Montag, 25.05.2020
Gastbeitrag von Alexander Fleischer

Covid-19 und die Folgen für die Nachfolge

Die Corona-Pandemie hat nicht nur Konsequenzen für zukünftige, sondern auch für bereits erfolgte Unternehmensnachfolgen, etwa durch Insolvenz, Umstrukturierung und Kurzarbeit. Was müssen Familienunternehmer beachten?
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Foto: retrorocket/iStock/ Getty Images Plus

Die Auswirkungen der Corona-Pandemie auf das Sozialleben wie auch auf die Wirtschaft sind offensichtlich. Kaum ein Bereich des täglichen Lebens bleibt verschont. Soziale Zusammenkünfte sind untersagt oder nur unter strengen Auflagen möglich, Unternehmensgewinne brechen ein, Mieten können nicht mehr bezahlt werden und so weiter.

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Alexander Fleischer, Rechtsanwalt und Steuerberater, Partner, Warth & Klein Grant Thornton AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

 

Foto: Warth&Klein

Insbesondere die wirtschaftlichen Auswirkungen der Corona-Pandemie beschränken sich jedoch nicht nur auf die gegenwärtige Situation: Sie wirken auch in die Vergangenheit und gefährden bereits vor Jahren getroffene Entscheidungen der Unternehmensnachfolge. Hat etwa ein Unternehmer vor vier Jahren sein Unternehmen schenkweise auf die nächste Generation übertragen, werden Schenker und Beschenkter in aller Regel die erbschaft- und schenkungsteuerlichen Vergünstigungen für Betriebsvermögen in Anspruch genommen haben. Kurz zusammengefasst bedeutet dies, dass nur ca. 15 Prozent des Unternehmenswertes (Regelverschonung) der Schenkungsteuer unterworfen werden mussten, ca. 85 Prozent des Unternehmenswertes konnten steuerfrei übertragen werden – im Falle der Optionsverschonung könnte sich die Steuerbefreiung sogar auf 100 Prozent erhöht haben.

Doppelt gestraft

Diese Vergünstigungen sind jedoch an strenge Voraussetzungen geknüpft: So darf innerhalb einer bestimmten Zeitspanne nach der Übertragung, der sogenannten Behaltensfrist, der Betrieb nicht veräußert werden, es dürfen keine übermäßigen Entnahmen aus dem Unternehmensvermögen getätigt und Löhne und Gehälter müssen in bestimmter Höhe weitergezahlt werden. Die Behaltensfrist für die Regelverschonung beträgt fünf Jahre, für die Optionsverschonung sieben Jahre. Entsprechend läuft die Frist bei Optionsverschonung derzeit noch für Unternehmensnachfolgen von 2013 oder später, bei Regelverschonung sind Unternehmensnachfolgen von 2015 oder später betroffen.

Die Corona-Pandemie gefährdet damit das Einhalten der Behaltensfrist, wenn es in ihrer Folge zu Zwangsverkäufen oder sogar Insolvenzen kommt. Nach Auffassung der Finanzverwaltung stellt der Insolvenzfall einen Behaltensfristverstoß dar und wird so einer Veräußerung gleichgestellt. Dass es sich bei einer Insolvenz um eine zwangsläufige und unfreiwillige Betriebsaufgabe handelt, bleibt in diesem Zusammenhang unbeachtlich – insbesondere wenn es sich wie bei Covid- 19 um nicht vom beschenkten Unternehmer beeinflussbare Umstände handelt. Der betroffene Erwerber wird somit doppelt bestraft.

Einen nachteiligen Effekt können auch Umstrukturierungsmaßnahmen haben, die während oder nach Überstehen der Pandemie erforderlich werden, um das Unternehmen überlebens- und konkurrenzfähig zu halten. Auch Umstrukturierungen können gegen die Behaltensfrist verstoßen. Daher ist im Einzelfall genau zu prüfen, ob die geplante Umstrukturierung eine Veräußerung darstellt beziehungsweise einer solchen gleichgestellt wird, um eine zusätzliche finanzielle Belastung auf Anteilseignerebene durch eine zu zahlende Nachsteuer zu vermeiden.

Ein weiteres Problem ist ein möglicher Lohnsummenverstoß: In der akuten Krise federt das Kurzarbeitergeld in vielen Fällen die Lohneinbußen der betroffenen Arbeitnehmer etwas ab. Dies erfolgt allerdings nicht in der vollen Höhe des Lohnverzichts. Auch wenn das Kurzarbeitergeld für Zwecke der Lohnsummenermittlung als Lohnaufwand des Unternehmens berücksichtigt wird, kommt es trotzdem zu einem Einbruch der Lohnsumme, da das Kurzarbeitergeld der Höhe nach nicht dem Entgeltausfall entspricht. Auch krisenbedingte Entlassungen, verstärkte Teilzeit oder Einstellungsstopps haben nachteilige Auswirkungen auf die Mindestlohnsumme, was bei der Abrechnung nach dem Ablauf der Behaltensfrist in einer Nachzahlung von Erbschaft- beziehungsweise Schenkungsteuer münden kann. Durch rechtzeitige und umfassende Kontrolle der bisher erreichten und folgenden Lohnsummen vor dem Ablauf der Behaltensfrist kann hier gegebenenfalls noch gegengesteuert werden.

Jetzt oder später schenken?

Im Hinblick auf zukünftige Übertragungen von Unternehmen oder Anteilen im Erb- und Schenkungsfall gilt: Schon ohne Krise bereitet der im Rahmen der jüngsten Erbschaftsteuerreform eingeführte 90-Prozent-Test in der Praxis große Probleme. Die Inanspruchnahme der Betriebsvermögensbegünstigungen in Form der Regeloder Optionsverschonung kommt nur dann in Betracht, wenn das nicht begünstigte Vermögen weniger als 90 Prozent des Unternehmenswertes ausmacht. Das klingt zunächst wie eine großzügige Grenze für das schädliche Vermögen, erweist sich bei näherem Hinsehen als Fallstrick. Denn hinsichtlich des schädlichen Vermögens handelt es sich um eine Bruttobetrachtung: Das Verwaltungsvermögen und besonders die Finanzmittel werden vor der Schuldenverrechnung ins Verhältnis zum Unternehmenswert gesetzt. Da zu den Finanzmitteln sämtliche Forderungen aus dem operativen Geschäftsbetrieb zählen, liegt oft schon zu normalen Zeiten der zu ermittelnde Wert nur knapp unter der 90-Prozent-Grenze.

Wenn die Unternehmenswerte infolge der Corona-Krise fallen, kann es folglich zu einem Nichtbestehen des 90-Prozent-Tests kommen. Unabhängig von der Frage, ob die Regelung des 90-Prozent-Tests verfassungsrechtlich Bestand hat, ist vor geplanten Schenkungen zumindest eine genaue Ermittlung der Werte und gegebenenfalls eine Verschiebung erforderlich, um unliebsame Überraschungen zu vermeiden.

Noch ein weiterer Aspekt ist zu beachten: Die Bereitschaft von Anteilseignern, ihrem notleidenden Unternehmen Liquidität zur Verfügung zu stellen – eine bei Familienunternehmern sehr ausgeprägte Bereitschaft –, kann sich erbschaftund schenkungsteuerlich nachteilig auswirken. Liquidität in jeglicher Form – sei es als Guthaben bei Banken oder Bargeld – zählt genau wie die oben genannten Forderungen zu den Finanzmitteln. Diese wiederum sind Teil des nicht begünstigten Verwaltungsvermögens, das nicht von den Begünstigungen für betriebliches Vermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften profitieren soll. Besonders schädlich in den Kategorien des Erbschaftsteuergesetzes sind junge Finanzmittel, das heißt der positive Saldo von Einlagen und Entnahmen, die innerhalb von zwei Jahren vor dem Stichtag getätigt wurden. Sie sind komplett nicht begünstigt – mit der weiteren Konsequenz, dass Einlagen, die jetzt in der Krise geleistet werden, in einem geplanten oder ungeplanten Nachfolgefall innerhalb der nächsten zwei Jahre mit Erbschaft- beziehungsweise Schenkungsteuer belastet sind.

Um eine spätere Belastung der Einlage mit Schenkungsteuer zu vermeiden, sollten Schenkungen möglichst nach Ablauf der Zweijahresfrist durchgeführt werden – vorausgesetzt, dass in der Zwischenzeit keine weiteren Einlagen getätigt worden sind. Für Erbfälle kann gegebenenfalls die Investitionsklausel in Anspruch genommen werden, wonach die nachträgliche Investition von schädlichem Vermögen in begünstigtes Vermögen oder die Verwendung für Lohnzahlungen die Zurechnung zum Verwaltungsvermögen entfallen lässt. Dies setzt allerdings einen entsprechenden Plan des Erblassers zu dessen Lebzeiten voraus. Da die genauen Anforderungen an einen solchen „Investitionsplan“ unklar und umstritten sind, muss dies für den Einzelfall geprüft werden.